Φορολογικό καθεστώς, συγχωνεύσεων, διασπάσεων, εισφοράς ενεργητικού και ανταλλαγής τίτλων μεταξύ εταιριών διαφορετικών κρατών - Μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης και άλλες διατάξεις

Παροχή διευκρινίσεων για τις διατάξεις των άρθρων 48 παράγραφος 6 και 72 παράγραφος 40 του Κ.Φ.Ε., όπως προστέθηκαν με το άρθρο 8 του ν.4378/2016 σχετικά με το κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρείες διαφορετικών κρατών μελών.(ΑΔΑ:64Μ3Η-2ΦΚ)

Ενσωμάτωση της Οδηγίας (ΕΕ) 2019/2121 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 27ης Νοεμβρίου 2019 για την τροποποίηση της Οδηγίας (ΕΕ) 2017/1132 όσον αφορά τις διασυνοριακές μετατροπές, συγχωνεύσεις και διασπάσεις κεφαλαιουχικών εταιρειών και επείγουσες διατάξεις για την εύρυθμη λειτουργία της αγοράς.

Συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-116/16 και C-117/16: Απόφαση του Δικαστηρίου (τμήμα μείζονος συνθέσεως) της 26ης Φεβρουαρίου 2019 [αίτηση του Østre Landsret (Δανία) για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως] — Skatteministeriet κατά T Danmark (C-116/16), Y Denmark Aps (C-117/16) (Προδικαστική παραπομπή — Προσέγγιση των νομοθεσιών — Κοινό φορολογικό καθεστώς το οποίο ισχύει για τις μητρικές και τις θυγατρικές εταιρίες διαφορετικών κρατών μελών — Οδηγία 90/435/ΕΟΚ — Απαλλαγή των κερδών που διανέμονται από εταιρίες ενός κράτους μέλους σε εταιρίες άλλων κρατών μελών — Δικαιούχος των διανεμομένων κερδών — Κατάχρηση δικαιώματος — Εταιρία εγκατεστημένη σε ένα κράτος μέλος καταβάλλουσα σε συνδεδεμένη εταιρία εγκατεστημένη σε άλλο κράτος μέλος μερίσματα τα οποία μεταφέρονται στη συνέχεια, στο σύνολό τους ή σχεδόν στο σύνολό τους, εκτός του εδάφους της Ευρωπαϊκής Ένωσης — Θυγατρική εταιρία υπέχουσα την υποχρέωση να παρακρατεί στην πηγή τον φόρο επί των κερδών)

Ενσωμάτωση στο ελληνικό δίκαιο α) της Απόφασης−Πλαίσιο 2008/909/ΔΕΥ του Συμβουλίου της 27ης Νοεμβρίου 2008,όπως τροποποιήθηκε με την Απόφαση – Πλαίσιο 2009/299/ΔΕΥ του Συμβουλίου της 26ης Φεβρουαρίου 2009, σχετικάμε την εφαρμογή της αρχής της αμοιβαίας αναγνώρισης σε ποινικές αποφάσεις, οι οποίες επιβάλλουν ποινές στερητικές της ελευθερίας ή μέτρα στερητικά της ελευθερίας, για το σκοπό της εκτέλεσής τους στην Ευρωπαϊκή Ένωση(ΜΕΡΟΣ Α΄), β) της Απόφασης –Πλαίσιο 2008/947/ΔΕΥ του Συμβουλίου της 27ης Νοεμβρίου 2008, όπως τροποποιήθηκε με την Απόφαση – Πλαίσιο 2009/299/ΔΕΥ του Συμβουλίου της 26ης Φεβρουαρίου 2009, σχετικά με την εφαρμογήτης αρχής της αμοιβαίας αναγνώρισης σε ποινικές αποφάσεις που προβλέπουν την αναστολή εκτέλεσης της ποινήςή απόλυση υπό όρους, με σκοπό την επιτήρηση των μέτρων αναστολής και των εναλλακτικών κυρώσεων στην Ευρωπαϊκή Ένωση (ΜΕΡΟΣ Β΄), γ) της Απόφασης−Πλαίσιο 2009/829/ΔΕΥ του Συμβουλίου της 23ης Οκτωβρίου 2009, σχετικά με την εφαρμογή, μεταξύ των κρατών − μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης της αρχής της αμοιβαίας αναγνώρισηςστις αποφάσεις περί μέτρων επιτήρησης εναλλακτικά προς την προσωρινή κράτηση (ΜΕΡΟΣ Γ΄) και άλλες διατάξεις.

«Έκτη οδηγία περί ΦΠΑ – Άρθρο 17, παράγραφοι 2 και 6 – Εθνική κανονιστική ρύθμιση – Έκπτωση του ΦΠΑ επί της αγοράς καυσίμων για ορισμένα οχήματα ανεξάρτητα από τον σκοπό χρήσεως των οχημάτων αυτών – Εν τοις πράγμασι περιορισμός του δικαιώματος εκπτώσεως – Περιπτώσεις αποκλεισμού προβλεπόμενες από την εθνική νομοθεσία κατά τον χρόνο ενάρξεως ισχύος της οδηγίας»:(....)Το άρθρο 17, παράγραφος 6, δεύτερο εδάφιο, της έκτης οδηγίας 77/388/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 17ης Μαΐου 1977, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση, απαγορεύει την εκ μέρους κράτους μέλους πλήρη κατάργηση, κατά τη μεταφορά της οδηγίας αυτής στο εσωτερικό δίκαιο, των εθνικών διατάξεων που αφορούν τους περιορισμούς στο δικαίωμα εκπτώσεως του καταβληθέντος φόρου προστιθεμένης αξίας επί των εισροών ο οποίος έπληξε τις αγορές καυσίμων που προορίζονται για οχήματα χρησιμοποιούμενα για την άσκηση φορολογητέας δραστηριότητας και την αντικατάσταση, κατά την ημερομηνία ενάρξεως ισχύος της εν λόγω οδηγίας στο έδαφός του, των διατάξεων αυτών με διατάξεις καθορίζουσες νέα προς τούτο κριτήρια αν –πράγμα το οποίο εναπόκειται στην κρίση του εθνικού δικαστηρίου– οι τελευταίες αυτές διατάξεις έχουν ως αποτέλεσμα τη διεύρυνση του πεδίου εφαρμογής των εν λόγω περιορισμών. Εν πάση περιπτώσει, απαγορεύει την εκ μέρους του εν λόγω κράτους μέλους μεταγενέστερη τροποποίηση της νομοθεσίας του που άρχισε να ισχύει κατά την εν λόγω ημερομηνία, ούτως ώστε να διευρυνθεί το πεδίο εφαρμογής των περιορισμών αυτών σε σχέση με την κατάσταση που υπήρχε πριν από την ημερομηνία αυτή.

ΠΡΟΜΗΘΕΙΕΣ:Με τα δεδομένα αυτά, το Κλιμάκιο διαπιστώνει ότι το στάδιο ελέγχου των δικαιολογητικών κατακύρωσης έχει εν προκειμένω τηρηθεί πλημμελώς από την αναθέτουσα Αρχή για τους εξής δύο λόγους: (α) Μεταξύ των δικαιολογητικών της προσωρινής αναδόχου δεν περιλαμβάνεται υπεύθυνη δήλωση προς απόδειξη της μη συνδρομής στο πρόσωπό της του προβλεπόμενου στις διατάξεις που εκτίθενται στη σκέψη 3 λόγου αποκλεισμού, ούτε προκύπτει ότι ζητήθηκε αυτή στο πλαίσιο συμπλήρωσης των αρχικώς υποβληθέντων δικαιολογητικών κατακύρωσης, προς επαλήθευση της σχετικής δήλωσης που περιέλαβε η εν λόγω εταιρεία στο ΕΕΕΣ που είχε καταθέσει κατά τον χρόνο υποβολής της προσφοράς της στον ελεγχόμενο διαγωνισμό. Και ναι μεν η ίδια εταιρεία εδρεύει στη Σουηδία, η οποία δεν περιλαμβάνεται μεταξύ των μη συνεργάσιμων στον φορολογικό τομέα κρατών (βλ. σκέψη 3), πλην, λαμβάνοντας υπόψη αφ’ ενός ότι ως συμμετοχή στον διαγωνισμό εξωχώριας εταιρείας νοείται και η κατοχή μετοχών ή εταιρικών μεριδίων σε εταιρεία που συμμετέχει ως υποψήφια στον ίδιο διαγωνισμό, υπό τις προϋποθέσεις του δευτέρου εδαφίου της περίπτωσης (α) της παραγράφου του άρθρου 4 του ν. 3310/2005, αφ’ ετέρου ότι από τα λοιπά προσκομισθέντα δικαιολογητικά κατακύρωσης, δεν προκύπτουν τα πρόσωπα που μετέχουν στο εταιρικό κεφάλαιο της εν λόγω σουηδικής εταιρείας, δεν μπορεί να θεωρηθεί πλήρως αποδεδειγμένη εν προκειμένω η μη συμμετοχή στον ελεγχόμενο διαγωνισμό εξωχώριας εταιρείας. (β) Από τα δικαιολογητικά κατακύρωσης και δη το προσκομισθέν «Ηλεκτρονικό Πιστοποιητικό εγγραφής» στο σουηδικό Γραφείο Καταχώρισης Επιχειρήσεων προκύπτει ότι η εταιρεία, ως ιδιωτική εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, κατ’ αρχήν αντιστοιχεί, κατά τα αναφερόμενα στην προηγούμενη σκέψη 6, σε ελληνική εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, η οποία δεν υπέχει, κατά την 28/21 διακήρυξη, υποχρέωση προσκόμισης δικαιολογητικών προς απόδειξη ονομαστικοποίησης του κεφαλαίου της μέχρι φυσικού ή νομικού προσώπου πλην ανώνυμης εταιρείας. Ωστόσο, η αναγραφή στην κατακυρωτική απόφαση και στο υποβληθέν για έλεγχο σχέδιο συμφωνίας - πλαίσιο της ίδιας εταιρείας ως «ΑΕ», καταλείπει εύλογη αμφιβολία στο Κλιμάκιο ως προς τη νομική μορφή που φέρει αυτή σήμερα, ιδίως στο μέτρο που έχει παρέλθει χρονικό διάστημα μεγαλύτερο του εξαμήνου από τον χρόνο έκδοσης του προαναφερόμενου πιστοποιητικού εγγραφής και δεν είναι, ως εκ τούτου, ασφαλές το συμπέρασμα ότι η ως άνω αναγραφή οφείλεται σε παραδρομή. Υπό την εκδοχή, άλλωστε, ότι η εν λόγω εταιρεία αντιστοιχεί σε ανώνυμη εταιρεία του ελληνικού δικαίου, τότε τα δικαιολογητικά κατακύρωσης που έχει υποβάλει δεν είναι πλήρη, αφού δεν περιλαμβάνονται μεταξύ αυτών τα προβλεπόμενα στη διακήρυξη δικαιολογητικά προς απόδειξη εκπλήρωσης από μέρους της των υποχρεώσεων ονομαστικοποίησης ή γνωστοποίησης των προσώπων που μετέχουν στο εταιρικό της κεφάλαιο. Δεδομένης της συνέπειας που θα επέφερε εν προκειμένω μία τέτοια έλλειψη η οποία θα συνίστατο στον αποκλεισμό της εταιρείας από τη διαδικασία, η διαπιστούμενη από το Κλιμάκιο ασάφεια ως προς τον εταιρικό τύπο της προσωρινής αναδόχου δεν μπορεί παρά να επιφέρει το ίδιο αποτέλεσμα με τη διαπίστωση ουσιώδους πλημμέλειας και δη να συνιστά διακωλυτικό λόγο σύναψης της σύμβασης, όπως άλλωστε η μη πλήρης απόδειξη της μη συμμετοχής στον διαγωνισμό εξωχώριας εταιρείας, κατά τα υπό στοιχείο (α) ανωτέρω εκτιθέμενα.Για τους λόγους αυτούς Κωλύεται η υπογραφή από το Ελληνικό Δημόσιο,... του σχεδίου της .../22 συμφωνίας – πλαίσιο με αντικείμενο την «Προμήθεια Αναπνευστικών Συσκευών Διαφυγής Προσωπικού»,

Έλλειμμα στη διαχείριση Δήμου από δικηγορική αμοιβή:..επιδιώκεται η αναίρεση της 3940/2014 απόφασης του VIΙ Τμήματος του Ελεγκτικού Συνεδρίου.Με δεδομένα τα ανωτέρω, το Δικαστήριο κρίνει ότι : Α) Ο λόγος αναιρέσεως περί εσφαλμένης ερμηνείας και πλημμελούς εφαρμογής των διατάξεων του ν.δ/τος  3026/1954 και του π.δ/τος 410/1995, υπό την ειδικότερη αιτίαση ότι  το δικάσαν  Τμήμα, μη νομίμως  δέχθηκε  ότι η δικηγορική  αμοιβή της αιτούσας μειώθηκε συννόμως με την …/2000 απόφαση του Εφετείου …, είναι απορριπτέος ως αβάσιμος. Τούτο διότι, το Τμήμα, κατ’ ορθή ερμηνεία και εφαρμογή των οικείων διατάξεων, έκρινε ότι η αμοιβή της αναιρεσείουσας έπρεπε να καθοριστεί στο ύψος που ορίστηκε δεσμευτικά από το αρμόδιο δικαστήριο (Εφετείο …) κατά την εκδίκαση της ενώπιόν του υποβληθείσας διαφοράς. Περαιτέρω, σύμφωνα και όσα έγιναν δεκτά στη σκέψη 5 της παρούσας, αν και η αιτούσα εξαντλείται μόνο σε απλή επίκληση των διατάξεων του άρθρου 6   παρ. 1 της Ε.Σ.Δ.Α. και του, κυρωθέντος μαζί με την ανωτέρω σύμβαση, άρθρου 1 του Πρώτου Προσθέτου Πρωτοκόλλου αυτής, χωρίς καμία σαφή έκθεση των πραγματικών περιστατικών που αντιστοιχούν προς τις προϋποθέσεις θεμελίωσης της επικαλούμενης παραβίασης των εκ των διατάξεων αυτών προστατευόμενων δικαιωμάτων της, ορθώς κρίθηκε με την προσβαλλομένη, ότι η καταβολή μίας μόνο αμοιβής και ειδικότερα αυτής που προσδιορίστηκε με την εφετειακή απόφαση, τόσο για τη διαδικασία του προσωρινού όσο και για τη διαδικασία του οριστικού καθορισμού της αποζημίωσης, καθόσον οι δύο αυτές διαδικασίες αφορούν τη διερεύνηση μίας και της αυτής διαφοράς, δεν αντίκειται στις ως άνω διατάξεις, διότι, σε κάθε περίπτωση, με βάση το ισχύον δίκαιο, δεν παραβιάζεται το δικαίωμά της σε έγκαιρη, ουσιαστική, αδιάβλητη και υπό διαδικαστικές εγγυήσεις δίκη, ενώ πριν από την προσφυγή στο δικαστήριο, για τον καθορισμό προσωρινής τιμής μονάδος αποζημίωσης, δεν υπήρχε νόμιμη προσδοκία να ικανοποιηθεί δικαστικά το επικαλούμενο δικαίωμά της  για καταβολή σ’ αυτήν, για τις ίδιες παρεχόμενες υπηρεσίες διπλής αμοιβής, απορριπτομένων, ως αβασίμων, των σχετικών ισχυρισμών της. Εξάλλου, όπως έγινε δεκτό και στη σκέψη 5 της παρούσας, η αμοιβή που καθόρισε το Εφετείο … με την …/2000 απόφασή του ήταν και η μόνη δεσμευτική για τον εντολέα Δήμο, ελλείψει ειδικότερης προηγούμενης συμφωνίας των μερών.  Β) Σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά στις σκέψεις 6 και 7 της παρούσας, ορθώς το Τμήμα ερμήνευσε και εφάρμοσε τις διατάξεις του άρθρου 26 του ν. 3274/2004  και 29 παρ. 8 του ν. 3448/2006 καθώς και του άρθρου 105 του ν. 4129/2013 Κ.Ν.Ελ.Συν., δοθέντος ότι, αφενός μεν η πληρωμή από δήμο αμοιβής δικηγόρου καθ’ υπέρβαση είτε των νομίμων ορίων του Κώδικα περί Δικηγόρων είτε της καθορισθείσας, από το αρμόδιο δικαστήριο, αμοιβής, ελλείψει μάλιστα προηγούμενης  ειδικής συμφωνίας, δεν προβλέπεται, ως είδος δαπάνης, που δύναται να νομιμοποιηθεί σύμφωνα τις διατάξεις του άρθρου 26 του ν. 3274/2004  και 29 παρ. 8 του ν. 3448/2006, αφετέρου δε οι   διατάξεις  του άρθρου 105 του ν. 4129/2013 Κ.Ν.Ελ.Συν. είναι, λόγω του ειδικού χαρακτήρα τους, στενώς ερμηνευτέες. Εξάλλου, η περιοριστική ως προς το υποκειμενικό πεδίο εφαρμογής της τελευταία  ρύθμιση, χωρίς τη συμπερίληψη και των αχρεωστήτως λαβόντων, δεν έρχεται σε αντίθεση, όπως αβασίμως ισχυρίζεται η αιτούσα, με την αρχή της ισότητας. Τούτο διότι, η καθιερούμενη με το άρθρο 4 παρ. 1 του Συντάγματος αρχή της ισότητας αποτελεί νομικό κανόνα, ο οποίος δεσμεύει τον κοινό νομοθέτη και επιβάλλει την ομοιόμορφη μεταχείριση προσώπων που τελούν κάτω από τις ίδιες ή παρόμοιες συνθήκες, αποκλείοντας τόσο την έκδηλη άνιση μεταχείριση είτε με τη μορφή χαριστικού μέτρου ή προνομίου, που δεν συνδέεται με αξιολογικά κριτήρια, είτε με την μορφή επιβολής αδικαιολόγητης επιβάρυνσης, όσο και την αυθαίρετη εξομοίωση διαφορετικών καταστάσεων ή την ενιαία μεταχείριση καταστάσεων, που τελούν κάτω από διαφορετικές συνθήκες ή, αντίθετα, την διαφορετική μεταχείριση των ίδιων ή παρόμοιων καταστάσεων (βλ. Ε.Σ. ΟΛ. 2654, 1984/2013 κ.ά.). Εν προκειμένω, με τις διατάξεις  του άρθρου 105 του ν. 4129/2013 Κ.Ν.Ελ.Συν.  ρυθμίζονται ζητήματα της δημοσιονομικής ευθύνης των προσώπων (αιρετών οργάνων ή υπαλλήλων της οικονομικής διαχείρισής τους) που διενεργούν τη χρηματική διαχείριση των δήμων και αποκτούν έτσι την ιδιότητα του υπολόγου αυτής και την εντεύθεν ανωτέρω ειδική ευθύνη προς αναπλήρωση του διαπιστωθέντος στη διαχείρισή τους ελλείμματος, τα πρόσωπα δε αυτά δεν βρίσκονται σε ίδιες ή παρόμοιες συνθήκες αλλά αποτελούν διαφορετική κατηγορία από τα πρόσωπα, όπως η αναιρεσείουσα, στα οποία διενεργήθηκε από τους υπολόγους αχρεώστητη πληρωμή και αποκτούν έτσι την ιδιότητα του αχρεωστήτως λαβόντος και την εντεύθεν ευθύνη επιστροφής των χρημάτων που έλαβαν αχρεωστήτως. Επομένως, δεν προκύπτει παραβίαση της αρχής της ισότητας, με τη μορφή της δυσμενούς διάκρισης, διότι η εφαρμογή της αρχής της ισότητας προϋποθέτει, όπως προεκτέθηκε, όμοιες συνθήκες, η προϋπόθεση που δεν συντρέχει εν προκειμένω και, συνεπώς, αβασίμως προβάλλεται ο σχετικός ισχυρισμός. Γ) Ο ισχυρισμός της αιτούσας ότι αδυνατεί να επιστρέψει το καταλογισθέν σε βάρος της ποσό πρέπει να απορριφθεί, πρωτίστως, ως απαράδεκτος, καθόσον προτείνεται με το υπόμνημα, το πρώτον, κατ’ αναίρεση,   είναι δε σε κάθε περίπτωση αλυσιτελής καθόσον, αν ήθελε θεωρηθεί ότι η αιτούσα ισχυρίζεται ότι ο επίδικος καταλογισμός αντίκειται στην αρχή της χρηστής και εύρυθμης  διοίκησης, ως εκ της ιδιότητάς της, ως δικηγόρου, δεν μπορεί να θεωρηθεί καλόπιστη κατά την είσπραξη του ένδικου ποσού, προϋπόθεση που πρέπει να συντρέχει σωρευτικά με την οικονομική αδυναμία, προκειμένου το Δικαστήριο να οδηγηθεί σε παραδοχή του σχετικού λόγου (βλ. Ε.Σ. ΟΛ. 746, 747/2017 κ.ά.).  Κατ’ ακολουθίαν αυτών, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση δεν υπέπεσε στις πλημμέλειες που προβάλλονται με την ένδικη αίτηση, ορθώς δε ερμήνευσε και εφάρμοσε τις  διέπουσες την έννομη σχέση διατάξεις. Συνεπώς, η εν λόγω αίτηση πρέπει να απορριφθεί και να καταπέσει το κατατεθέν παράβολο υπέρ του Δημοσίου